1、兩虛(虛開虛抵）發票的內涵
兩虛(虛開虛抵）發票是指虛開增值稅專用發票、虛抵增值稅進項稅額，以騙取出口退稅或偷逃國家稅收的一種發票犯罪行為。具體而言，兩虛(虛開虛抵）增值稅發票有三層含義：
第一，虛開的增值稅發票一定會產生虛抵增值稅進項稅額；
第二，虛抵增值稅進項稅額的增值稅專用發票可能是善意取得的虛開增值稅發票，也可能是惡意取得的虛開增值稅發票；
第三，虛抵增值稅進項稅額的增值稅專用發票是不符合國家有關增值稅發票開具規定的真正的增值稅專用發票。
2、虛開增值稅專用發票的法律界定
根據《中華人民共和國發票管理辦法》第二十二條的規定，以下三種開票行為是虛開發票行為：
1、為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；
2、讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；
3、 介紹他人開具與實際經營業務情況不符的發票。”
另外，根據《最高人民法院關於適用<全國人民代表大會常務委員會關於懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定>的若干問題的解釋》（法發[1996]30號）的規定，具有下列行為之一的，屬於“虛開增值稅專用發票”：
（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票；
（2）有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票；
（3）進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票。
虛開稅款數額1萬元以上的或者虛開增值稅專用發票致使國家稅款被騙取5千元以上的，應當依法定罪處罰。 虛開稅款數額10萬元以上的，屬於“虛開的稅款數額較大”。
3、虛開增值稅專用發票的判斷標準
根據以上法律規定，虛開增值稅發票的判斷標準如下：
第一，沒有真實交易或勞務行為情況下的為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票的行為一定是虛開增值稅專用發票的行為
第二，有真實交易或勞務行為情況下的為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具與實際經營業務情況不符的增值稅專用發票或開具數量或者金額不實的增值稅專用發票的行為一定是虛開增值稅專用發票的行為。這種虛開增值稅專用發票的行為一定體現為：
銷售方（或勞務提供方）、收款方、發票開具方不是同一個民事主體。
二、 虛開增值稅發票與“三流統一或四流統一”的關係
1、稅收政策依據分析
據《國家稅務總局關於納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第39號）的規定，對外開具增值稅專用發票同時符合以下情形的，不屬於對外虛開增值稅專用發票。
1、納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應稅勞務、應稅服務；
2、納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應稅勞務或者應稅服務的款項，或者取得了索取銷售款項的憑據；
3、納稅人按規定向受票方納稅人開具的增值稅專用發票相關內容，與所銷售貨物、所提供應稅勞務或者應稅服務相符，且該增值稅專用發票是納稅人合法取得、並以自己名義開具的。
基於以上稅收政策規定，第一條的內涵是，物流（勞務流）；第二條的內涵是，資金流；第三條的內涵是，票流。綜合起來，根據國家稅務總局公告2014年第39號的規定，如果一項銷售行為或勞務行為同時滿足，銷售方（勞務提供方）、增值稅專用發票的開具方、款項的收款方是同一民事主體，或者說是，滿足“勞務流（物流）、資金流和票流”等“三流一致”或滿足“合同流、勞務流（物流）、資金流和票流”等“四流一致”（因為物流或勞務流中隱含了合同流）的採購行為(勞務行為)，不屬於對外虛開增值稅專用發票的行為，否則是虛開增值稅專用發票的行為。
2、結論
根據以上政策分析可知，開具增值稅專用發票必須堅持“三流或四流統一”的原則。虛開增值稅專用發票與“三流或四流統一”的關係體現為如下：
第一，虛開的增值稅專用發票一定不符合“三流或四流統一”；
第二，符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票一定可以抵扣增值稅進項稅額；
第三，形式上不符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票不一定不可以抵扣增值稅進項稅額。在符合一定的法定條件的情況下，可以抵扣增值稅進項稅額。
在實踐中存在三種不符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票開具情況：
一是存在委託第三方付款的情況，導致了資金流與票流、物流(或勞務流）不一致。
二是存在貿易商委託與其有長期合作供應關係的生產廠家直接發貨給其客戶（購買方），導致物流與資金流與票流不一致。
三是委託代購行為中，受託方替委託方向供應商支付採購款或墊採購款的行為，導致資金流與票流和物流的不一致。
3、存在三流或四流不一致情況下，抵扣增值稅進項稅額的合同簽訂技巧
當存在以上兩種不符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票，不一定不可以抵扣增值稅進項稅。
當出現第一種不符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票的情況，只要委託方與受託方之間符合一定的條件（該條件是委託方與受託方之間構成債權債務關係），可以通過三方委託付款或收款協議，在該協議下，這種不符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票，形式上不符合“三流或四流統一”，實質上是符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票，不是虛開增值稅的行為，可以抵扣增值稅進項稅額。
當出現第二種不符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票的情況，筆者認為應該通過以下合同簽訂技巧來解決和規避稅收風險。
第一，在採購合同中必須有發貨人條款。該條款要特別註明發往採購方（銷售方的客戶）貨物的發貨人是銷售方（賣方）的長期合作的貨源供應商。
第二，在採購合同中必須特別強調發貨方不是採購合同中貨物銷售方的主要依據，例如採購合同中貨物銷售方與真正的發貨方之間的長期採購合作框架協議書。
當出現第三種不符合“三流或四流統一”的增值稅專用發票的情況，不影響受託方從銷售方獲得的增值稅專用發票抵扣增值稅進項稅額。
《財政部國家稅務總局關於增值稅、營業稅若干政策規定的通知》（財稅【1994】26號）第五條規定：“代購貨物行為，凡同時具備以下條件的，不徵收增值稅；不同時具備以下條件的，無論會計制度規定如何核算，均徵收增值稅。
（1）受託方不墊付資金；
（2）銷貨方將發票開具給委託方，並由受託方將該項發票轉交給委託方；
（3）受託方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額（如系代理進口貨物則為海關代徵的增值稅額）與委託方結算貨款，並另外收取手續費。”
例如，客戶向甲4S店訂購一臺車輛價款21萬元，該店無現車，答應可從乙4S店調劑，客戶交納定金1萬元，甲4S店將車款21萬元墊付給乙4S店，幾天後車到甲4S店，發票由乙4S店直接開具給客戶，客戶將餘款20萬元，交給了甲4S店，提車。甲4S店不符合“受託方不墊付資金”，須按自銷交納增值稅3.05萬元（21÷1.17×0.17）。
基於以上政策規定，有真實的交易行為，票、款和物（貨物名稱、金額、數量均與實際交貨一致）一致的代購行為中開具的增值稅發票不構成虛開增值稅發票罪。
三、 虛抵增值稅發票的情形
虛抵增值稅進項稅額的增值稅專用發票不一定是虛開的增值稅發票。實踐中存在很多納稅人獲得的增值稅專用發票不是虛開的，但是由於該增值稅專用發票不符合國家行政法規和國家稅務主管部門規定抵扣條件，不能抵扣可是已經抵扣了的情況。以上抵扣增值稅的行為就是虛抵增值稅發票的情形。具體而言，有以下情形：
1、銷售方或勞務提供方向一般納稅人的採購方或勞務接受方已經開具了增值稅專用發票，該增值稅專用發票已經在採購方或勞務接受方進行了認證抵扣，可是由於銷售方或勞務提供方的開票人員操作不當將該開出的增值稅專用發票在開票系統中進行了作廢處理，而獲得該增值稅專用發票的採購方或勞務接受方按照稅法的規定是不能抵扣該作廢發票的增值稅進項稅額。
2、採購方或勞務接受方將一些依照稅法規定不能抵扣的增值稅專用發票進行了抵扣。實踐中常見以下情況：
（1）將沒有供應商開具蓋有發票專用章的銷售清單，而開具“材料一批”、彙總運輸發票、辦公用品和勞動保護用品的增值稅專用發票抵扣了進項稅金。
根據國稅發[2006]156號第十二條的規定，一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務可彙總開具專用發票。彙總開具專用發票的，同時使用防偽稅控系統開具《銷售貨物或者提供應稅勞務清單》，並加蓋財務專用章或者發票專用章。因此，沒有供應商開具銷售清單的開具“材料一批、彙總運輸發票、辦公用品和勞動保護用品的發票”，不可以抵扣進項稅金。
（2）將用於適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產的進項稅額從銷項稅額中進行了抵扣。
根據《財政部國家稅務總局關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第二十六條第（一）項的規定，用於適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。基於此規定，將用於適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免徵增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產的進項稅額不得從銷項稅額中進行了抵扣。
3、建築企業和房地產公司將營改增前發生的採購行為等到營改增後獲得供應商開具的增值稅轉用發票進行了抵扣。
（1）營改增前（2016年4月30 日前）採購的建築施工材料已經用於工程施工項目，但是拖欠材料供應商的採購款，營改增後（2016年5月1日）才支付拖欠材料供應商的材料款而收到供應商開具的增值稅專用發票，無論建築企業選擇簡易計稅方法還是一般計稅方法計算增值稅，依據稅法規定則不可以抵扣增值稅的進項稅;
（2）營改增前購買的建築機械設備、辦公用品和其他存量資產，但未收到以上資產供應商開具的增值稅普通發票，營改增後才收到以上資產供應商開具的增值稅專用發票，如果建築企業選擇簡易計稅方法計算增值稅，則不可以抵扣增值稅的進項稅;如果建築企業選擇一般計稅方法計算增值稅,則不可以抵扣增值稅的進項稅。
(3）營改增前的老項目在營改增後繼續進行施工的情況下，由於建築施工企業根據稅法規定選擇了簡易徵稅計稅方法，所以老項目在營改增後所發生的增值稅進項稅不可以在新項目發生的增值稅銷項稅中進行抵扣。
4、將業務招待費用中不可以抵扣增值稅進項稅的住宿費用和餐飲費用進行了抵扣
根據《財政部國家稅務總局關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第二十七條第（六）項的規定，購進的餐飲服務的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。同時，根據《財政部國家稅務總局關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第二十六條第（一）項的規定，用於個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，其中個人消費包括交際應酬費用。基於以上稅收政策規定，企業招待客戶所發生的住所費用是個人銷費支出，也是交際應酬支出，不可以抵扣增值稅進項稅額。
5、在發生銷售退回時，未按規定開具紅字專用發票，實行對開發票進行抵扣增值稅進項稅。
《增值稅暫行條例實施細則》第十一條規定：“一般納稅人銷售貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發票後，發生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應按國家稅務總局的規定開具紅字增值稅專用發票。未按規定開具紅字增值稅專用發票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。”
四、 虛抵增值稅發票的應得策略
根據以上虛抵增值稅發票的情形分析，筆者認為，規避虛抵增值稅發票必須採取以下應對策略。
1、依據稅法的規定，如果不可以抵扣增值稅進項稅的一般納稅人，收到了增值稅專用發票，則有兩種策略：一是，如果該張增值稅專用發票沒有超過開票的當月，則通知對方在增值稅開票系統中進行作廢，並且將該張增值稅專用發票的抵扣聯和發票聯寄回對方，要求對方重新開具增值稅普通發票回來進行入賬。二是，如果該張增值稅專用發票已經超過開票的當月，則必須將該張增值稅專用發票進行認證並抵扣處理，然後進行增值稅進項稅額處理。
2、嚴格執行稅法的規定，對於不能夠抵扣增值稅進項稅的增值稅專用發票，堅決獲取增值稅普通發票而不索取增值稅專用發票。
3、對於銷售退回、中止服務或退貨業務，依照稅法的規定，開具增值稅紅字發票處理。
4、堅決遵守增值稅抵扣的三流(資金流、票流和物流或勞務流)合一或四流（(合同流、資金流、票流和物流或勞務流)合一的原則。
