房地產開發企業土地增值稅清算相關問題梳理

編者按：土地增值稅是對有償轉讓國有土地使用權及地上建築物和其他附著物產權，取得增值收入的單位和個人徵收的一種稅。房地產開發企業的土地增值稅清算工作過程中, 應該要搞清楚土地增值稅清算的程序,土地增值稅清算的清算單位,土地增值稅清算的條件, 土地增值稅清算應當明確的事項,土地增值稅清算應當提供的資料,收入及扣除項目的確定,把握清算政策的界定標準,開具發票的質量保證金可據實扣除,利息費用的扣除問題等,還有房地產企業土地增值稅的清算分期和預徵土地增值稅問題。本期華稅文章將一一為讀者梳理。

一、土地增值稅清算的概念

國家稅務總局關於印發《土地增值稅清算管理規程》的通知（國稅發[2009]91號）第三條規定，“《規程》所稱土地增值稅清算，是指納稅人在符合土地增值稅清算條件後，依照稅收法律、法規及土地增值稅有關政策規定，計算房地產開發項目應繳納的土地增值稅稅額，並填寫《土地增值稅清算申報表》，向主管稅務機關提供有關資料，辦理土地增值稅清算手續，結清該房地產項目應繳納土地增值稅稅款的行為。”

二、土地增值稅的清算單位

根據國家稅務總局《關於房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發[2006]187號）第一條規定，清算單位包括以下兩個方面：

（1）土地增值稅以國家有關部門審批的房地產開發項目為單位進行清算，對於分期開發的項目，以分期項目為單位清算。

（2）開發項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應分別計算增值額。

三、土地增值稅的清算條件、清算期限及清算資料

（一）清算條件

（1）符合下列情形之一的，納稅人應進行土地增值稅的清算：

1.房地產開發項目全部竣工、完成銷售的；

2.整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的；

3.直接轉讓土地使用權的。

（2）符合下列情形之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算：

1.已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建築面積佔整個項目可售建築面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩餘的可售建築面積已經出租或自用的；

2.取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；

3.納稅人申請註銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的；

4.省稅務機關規定的其他情況。

（二）清算期限

對於符合清算條件，應進行土地增值稅清算的項目，納稅人應當在滿足條件之日起90日內到主管稅務機關辦理清算手續。對於符合第二種清算條件，稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算的項目，由主管稅務機關確定是否進行清算；對於確定需要進行清算的項目，由主管稅務機關下達清算通知，納稅人應當在收到清算通知之日起90日內辦理清算手續。

應進行土地增值稅清算的納稅人或經主管稅務機關確定需要進行清算的納稅人，在上述規定的期限內拒不清算或不提供清算資料的，主管稅務機關可依據《中華人民共和國稅收徵收管理法》有關規定處理。

（三）納稅人清算土地增值稅時應提供的清算資料

　　1、土地增值稅清算表及其附表。

2、房地產開發項目清算說明，主要內容應包括房地產開發項目立項、用地、開發、銷售、關聯方交易、融資、稅款繳納等基本情況及主管稅務機關需要了解的其他情況。

3、項目竣工決算報表、取得土地使用權所支付的地價款憑證、國有土地使用權出讓合同、銀行貸款利息結算通知單、項目工程合同結算單、商品房購銷合同統計表、銷售明細表、預售許可證等與轉讓房地產的收入、成本和費用有關的證明資料。主管稅務機關需要相應項目記賬憑證的，納稅人還應提供記賬憑證複印件。

4、納稅人委託稅務中介機構審核鑑證的清算項目，還應報送中介機構出具的《土地增值稅清算稅款鑑證報告》

四、非直接銷售和自用房地產的收入確定

（一）房地產開發企業將開發產品用於職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產， 其收入按下列方法和順序確認： 

1.按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定；

2.由主管稅務機關參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確定。

（二）房地產開發企業將開發的部分房地產轉為企業自用或用於出租等商業用途時，如果產權未發生轉移，不徵收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應的成本和費用。

五、土地增值稅的扣除項目

六、土地增值稅的核定徵收

　房地產開發企業有下列情形之一的，稅務機關可以參照與其開發規模和收入水平相近的當地企業的土地增值稅稅負情況，按不低於預徵率的徵收率核定徵收土地增值稅：

（一）依照法律、行政法規的規定應當設置但未設置賬簿的；

（二）擅自銷燬賬簿或者拒不提供納稅資料的；

（三）雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉讓收入或扣除項目金額的；

（四）符合土地增值稅清算條件，未按照規定的期限辦理清算手續，經稅務機關責令限期清算，逾期仍不清算的；

（五）申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的。

七、清算後再轉讓房地產

在土地增值稅清算時未轉讓的房地產，清算後銷售或有償轉讓的，納稅人應按規定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建築面積成本費用乘以銷售或轉讓面積計算。

單位建築面積成本費用＝清算時的扣除項目總金額÷清算的總建築面積

八、清算後應補稅與滯納金

納稅人按規定預繳土地增值稅後，清算補繳的土地增值稅，在主管稅務機關規定的期限內補繳的，不加收滯納金。

小結：

土地增值稅是綜合性和被綜合性都很強的一個稅種，其計算過程涉及增值稅、城建稅、耕地佔用稅、契稅、印花稅等多個稅種，具有綜合性；土地增值稅也是企業所得稅稅前可以扣除的稅種，使其具有被綜合性。房地產企業土地增值稅的清算方面，需要弄清清算程度，清算單位，清算條件以及注意事項等，提供齊全的清算資料，瞭解清算標準等一系列問題。只有將各項問題都清楚明瞭，才能正確的進行土地增值稅的清算。