印花稅是對經濟活動和經濟交往中書立、領受、使用的應稅經濟憑證所徵收的一個小稅種，它具有稅負輕、稅率低、徵稅面廣、納稅人自行完稅等特點。由於印花稅金額較小、不易控管，因此許多企業印花稅納稅遵從度較低。筆者通過以下6個案例，解析在印花稅繳納中容易忽視的稅收風險點。
一、是否所有合同均是印花稅應納稅憑證？
案例：廣州市A公司與C會計師事務所簽訂審計以及諮詢義務合同書，合同金額為100萬元。當月與B電視臺簽訂廣告播放委託書，委託書金額為200萬元。 A公司就上述300萬元全部申報繳納了印花稅。
分析：印花稅暫行條例第一條規定，在中華人民共和國境內書立、領受本條例所列舉憑證的單位和個人，都是印花稅的納稅義務人，應當按照本條例規定繳納印花稅。因此，未在上述文件列舉範圍內的應稅憑證不應當繳納印花稅，即上述審計以及諮詢義務合同不應繳納印花稅。而對於A公司與B電視臺簽訂廣告播放委託書，廣東省地稅局《關於傳媒單位的廣告合同徵收印花稅問題的通知》（粵地稅發〔1998〕44號）規定，報紙、雜誌的廣告認刊書、電視臺的廣告播放委託書等是一種具有合同性質憑證，應按印花稅條例規定計算貼花。因此，上述廣告播放委託書應當繳納印花稅。
二、境內企業是否要為境外企業代扣代繳印花稅？
案例：境外B公司與中國境內A公司在境內簽訂一份非專利技術轉讓合同，B公司以2000萬元的價格將該非專利權轉讓給A公司，境內A公司按“產權轉移書據”稅目繳納了印花稅，同時為B公司“代扣代繳”了印花稅並將該筆支出計入管理費用。
分析：根據《關於對技術合同徵收印花稅問題的通知》（〔89〕國稅地字第034號）規定，專利申請權轉讓、非專利技術轉讓所書立的合同，適用“技術合同”稅目，不應當按照“產權轉移書據”稅目繳納印花稅。
並且，目前印花稅相關文件並未明確境內企業有為境外企業代扣代繳印花稅的義務，在辦理境外企業印花稅申報繳納時，境外企業應當辦理臨時稅務登記以繳納印花稅。如果境內企業為境外企業“代扣代繳”印花稅，可能會導致境外企業未履行印花稅的申報繳納義務，同時境內企業代扣代繳的印花稅也不能作為企業所得稅的扣除項目扣除。
三、錯繳多繳的印花稅能否退還？
案例：A企業在對一份購銷合同開展印花稅申報的時候，將合同金額1900萬元錯輸入為19000萬元，導致多繳印花稅51300元，到稅務機關申請印花稅退稅。
分析：有觀點認為，根據印花稅暫行條例施行細則第二十四條規定，凡多貼印花稅票者，不得申請退稅或者抵用。 因此，上述案例中的51300元不應當辦理退稅。
其實不然，印花稅暫行條例第五條規定，印花稅實行由納稅人根據規定自行計算應納稅額，購買並一次貼足印花稅票（以下簡稱貼花）的繳納辦法。為簡化貼花手續，應納稅額較大或者貼花次數頻繁的，納稅人可向稅務機關提出申請，採取以繳款書代替貼花或者按期彙總繳納的辦法。印花稅暫行條例施行細則第二十一條規定，一份憑證應納稅額超過五百元的，應當由納稅人向經管稅務機關申請填寫繳款書或者完稅證代替貼花。顯然，印花稅暫行條例施行細則第二十四條指採用貼花繳納印花稅的情況，本案例採用繳款書繳納印花稅，不適用第二十四條規定，因此上述案例中的51300元可以辦理退稅。
四、如何辦理印花稅核定徵收手續？
案例：A工業企業自2010年以來，按照銷售收入和採購金額合計數的75%作為計稅基礎，繳納購銷合同涉及的印花稅。2016年，稽查局對其開展稅務檢查時發現，該企業無法提供稅務機關對其進行核定徵收的證明文件。
分析：《國家稅務總局關於進一步加強印花稅徵收管理有關問題的通知》（國稅函〔2004〕150號）規定，地方稅務機關核定徵收印花稅，應向納稅人發放核定徵收印花稅通知書，註明核定徵收的計稅依據和規定的稅款繳納期限。同時，《關於印發〈廣州市地方稅務局印花稅核定徵收管理辦法〉的通知》（穗地稅函〔2009〕374號）規定，採用印花稅核定徵收的，主管稅務機關應當發出《稅務事項通知書（印花稅核定徵收）》。企業不能自行開展印花稅的核定徵收，而是需要經稅務機關審核或者直接核定等程序，並持相應通知書方能開展印花稅的核定徵收。
五、辦理印花稅按期彙總繳納有哪些注意事項？
案例：A工業企業生產規模較大，每月都要簽訂大量的商品買賣合同，需要頻繁貼花。企業財務林某參照其他稅種申報的要求，在沒有審批或者備案的情況下，每月彙總計算當月應繳納的印花稅，然後每月15日之前在“非核定稅種申報”界面作了申報。
分析：根據印花稅暫行條例第七條規定，應納稅憑證應當於書立或者領受時貼花。因此，未執行按期彙總繳納印花稅的企業，其印花稅的納稅期限不能參照其他稅種按月申報。
《財政部、國家稅務總局關於改變印花稅按期彙總繳納管理辦法的通知》（財稅〔2004〕170號）規定，同一種類應納稅憑證，需頻繁貼花的，納稅人可以根據實際情況自行決定是否採用按期彙總繳納印花稅的方式。彙總繳納的期限為一個月。採用按期彙總繳納方式的納稅人應事先告知主管稅務機關。繳納方式一經選定，一年內不得改變。在具體執行上，各地都制定了相應的管理辦法，對於納稅人“告知主管稅務機關”的方式及登記程序等均作了明確規定。如果納稅人選擇按期彙總繳納印花稅的，應按照當地稅務機關確定的相關程序及時“告知”稅務機關，不能在稅務機關未做好相關“登記”就自行採用該方式。
六、集團公司統一購買印花稅票可否分給各下屬子公司使用？
案例：某甲集團公司總部在廣州，有若干子公司分佈在華南地區，集團財務人員為了集中管理的便利，統一購買印花稅票，分發給下屬的子公司使用，並將全部費用列入集團的管理費用。
分析：企業購買印花稅票一般都是即辦事項，是不需要稅源管理部門審批的。因此，有時候會導致集團企業購買過多印花稅票並私下分派給子公司使用的情況出現。印花稅暫行條例第一條規定，在中華人民共和國境內書立、領受本條例所列舉憑證的單位和個人，都是印花稅的納稅義務人，應當按照本條例規定繳納印花稅。此外，企業所得稅法第十條第八項規定：“計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：（八）與取得收入無關的其他支出。”根據上述規定，各子公司如有書立、領受應稅憑證的行為，即為印花稅的納稅義務人，應按規定繳納印花稅。子公司為獨立的法人實體，集團公司為子公司承擔的印花稅是與取得收入無關的其他支出，需要調增應納稅所得額。
作者：謝更喜 羅嘉煒
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