在生產經營過程中，因業務宣傳或公關需要，很多企業會向個人客戶贈送禮品。在財務核算中，不少企業將禮品支出直接計入相關費用。殊不知，贈送行為簡單，稅務處理卻沒那麼簡單，不恰當處理可能造成企業稅務風險。
案情簡介
2017年5月，某地國稅局、地稅局在對某企業開展聯合稅務稽查時發現，該企業在2016年1月購買禮品贈送給客戶，取得增值稅普通發票，金額為10萬元，企業將該筆禮品支出計入業務招待費。該企業為增值稅一般納稅人，當年銷售收入為40352123.7元，業務招待費為346009.41元。稅務人員在檢查中發現，該企業在向客戶贈送禮品的涉稅業務處理中，僅在彙算清繳時調增了業務招待費144248.79元，未涉及其他相關稅種的處理。經深入調查取證，檢查人員發現，該企業存在少繳增值稅和少代扣代繳個人所得稅的問題。
案例分析
筆者結合案例，梳理了贈送禮品可能引發稅務風險的情形，提請納稅人注意以下三方面：
一、增值稅處理方法要分清
日常經營活動中，納稅人往往會忽略或混淆不直接用於加工生產的購進貨物的增值稅的處理。根據增值稅暫行條例實施細則第四條規定，單位或者個體工商戶將自產、委託加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。因此，企業將購進貨物作為禮品贈送客戶時，應按視同銷售貨物的規定繳納增值稅。此時，取得增值稅專用發票的購進貨物，其進項稅額可以抵扣。
本案中，納稅人未根據購進貨物的用途來區分增值稅處理方法，只簡單地認為購進的禮品未抵扣增值稅進項稅額，故贈送時也未計算銷項稅額，這種處理方式是不正確的。本案中，因納稅人購買禮品時取得的是增值稅普通發票，進項稅額不能抵扣，而視同銷售的增值稅銷項稅額為14529.91元［100000÷（1+17%）×17%］，所以要補繳增值稅款14529.91元。
二、個人所得稅代扣代繳不能忘
《財政部、國家稅務總局關於企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》（財稅〔2011〕50號，以下簡稱50號文件）第二條規定，企業向個人贈送禮品，屬於下列情形之一的，取得該項所得的個人應依法繳納個人所得稅，稅款由贈送禮品的企業代扣代繳：1.企業在業務宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。2.企業在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。該條款明確了個人獲贈企業禮品時個人所得稅的納稅情形，以及企業的代扣代繳義務。
同時，50號文件第三條規定，企業贈送的禮品是自產產品（服務）的，按該產品（服務）的市場銷售價格確定個人的應稅所得；是外購商品（服務）的，按該商品（服務）的實際購置價格確定個人的應稅所得。該條款明確了獲贈企業禮品時其他所得的個人所得稅的計稅依據。
本案中，企業向個人客戶贈送禮品，未意識到其已成為個人所得稅代扣代繳義務人，所以未履行代扣代繳義務。因此，該企業向個人客戶贈送禮品，應按照“其他所得”項目代扣代繳個人所得稅20000元（100000×20%）。
當檢查人員向企業追繳此筆個人所得稅時，企業提出了異議，認為稅務機關應向納稅人直接追繳稅款。《國家稅務總局關於貫徹〈中華人民共和國稅收徵收管理法〉及其實施細則若干具體問題的通知》（國稅發〔2003〕47號）第二條第三款規定，扣繳義務人違反徵管法及其實施細則規定應扣未扣、應收未收稅款的，稅務機關除按照徵管法及實施細則的有關規定給予處罰外，應當責成扣繳義務人限期將應扣未扣、應收未收的稅款補釦或補收。因此，稅務機關可以責成企業補釦。
三、企業所得稅核算要準確
根據《國家稅務總局關於企業出資資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號，以下簡稱828號文件）第二條規定，企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權已發生改變而不屬於內部處置資產，應按規定視同銷售確認收入：（一）用於市場推廣或銷售；（二）用於交際應酬；（三）用於職工獎勵或福利；（四）用於股息分配；（五）用於對外捐贈；（六）其他改變資產所有權屬的用途。《國家稅務總局關於企業所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第80號）規定，企業發生828號文件第二條規定情形的，除另有規定外，應按照被移送資產的公允價值確定銷售收入。
本案中，企業向客戶贈送禮品應視同銷售，該企業應確認視同銷售收入10萬元，同時結轉視同銷售成本10萬元，不會對應納稅所得額產生直接影響。但由於禮品支出屬於業務招待費用，而業務招待費的扣除限額是發生額的60%，但最高不超過當年銷售（營業）收入的0.5%，因此，在計算業務招待費扣除限額時既要加上禮品支出算清按發生額60%計算的扣除限額，又要將視同銷售收入計入當年銷售（營業）收入，算清按當年銷售（營業）收入0.5%計算的扣除限額。
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